A base de cálculo das contribuições PIS e Cofins é o faturamento mensal do contribuinte, assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias de serviço de qualquer natureza.
A partir de 01/02/99, a cobrança do PIS e da Cofins foi alterada pela Lei n° 9.718/98, que dispôs, no §1° do art. 3°, que faturamento é “receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas”.
Ocorre que, em 09/11/05 a conjugação dos entendimentos perfilhados pelo Supremo Tribunal Federal no âmbito dos Recursos Extraordinários nºs 357.950/RS, 358.273/RS, 390.840/MG e 346.084-6/PR, envolvendo a base de cálculo do PIS e da Cofins introduzida pela Lei n° 9.718/98, considerando, por 6 votos a 4, a inconstitucionalidade do § 1º, do artigo 3º, da Lei 9.718/98.
Com base neste julgamento ficou definido que faturamento mensal/receita bruta decorre da venda de mercadorias, quer da venda de mercadorias e serviços, quer da venda de serviços, não se considerando receita bruta de natureza diversa.
Posteriormente, através da Lei n° 10.637/02, aplicável a partir de 01/12/02, foi instituído o PIS não cumulativo e, através da Lei n° 10.833/03, a Cofins não cumulativa, aplicável a partir de 01/02/04. A base de cálculo do PIS e Cofins não cumulativa já estão amparadas pela EC n° 20/98, não estando viciadas por inconstitucionalidade.
A partir da vigência das leis 10.637/02 e 10.833/03 a base de cálculo do PIS e da Cofins passou a ser “o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
Além disto, o parágrafo primeiro do art. 1° destas leis estabeleceu que “o total das receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976”.
O art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977 estabelecia, antes da vigência dada pela Lei nº 12.973, de 2014), que “a receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria e o preço dos serviços prestados”. Após a vigência da Lei nº 12.973/14 o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977 passou a dispor que:
“a receita bruta compreende: I – o produto da venda de bens nas operações de conta própria; II – o preço da prestação de serviços em geral; III – o resultado auferido nas operações de conta alheia; e IV – as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos incisos I a III”.
Assim, os contribuintes sujeitos ao regime não cumulativo do PIS e da Cofins se sujeitaria a uma base de cálculo mais ampla do que os contribuintes sujeitos ao regime cumulativo, isto é, estes deveriam recolher as contribuições somente sobre faturamento, sendo este entendido, sob a égide do Lei n° 9.9718/98, como a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza. Já os contribuintes sujeitos ao regime não cumulativo deveriam recolher os PIS e a Cofins sobre “o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
Finalizado a etapa inicial, o qual foi conceituado a base de calculo das contribuições PIS e Cofins, passa ao objeto deste artigo que é demonstrar a possibilidade ou não da incidência das contribuições PIS e Cofins sobre receitas de locação de bens móveis.
O primeiro quesito que se apresenta é se locação de móveis pode ser considerado prestação de serviço?
Para melhor responder este quesito temos que nos ater ao posicionamento do Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário n° 116.121/SP sobre a questão:
“LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS DISSOCIADA DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS: “TRIBUTO – FIGURINO CONSTITUCIONAL. A supremacia da Carta Federal é conducente a glosar-se a cobrança de tributo discrepante daqueles nela previstos. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS – CONTRATO DE LOCAÇÃO. A terminologia constitucional do Imposto sobre Serviços revela o objeto da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo considerado contrato de locação de bem móvel. Em Direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprio, descabendo confundir a locação de serviços com a de móveis, práticas diversas regidas pelo Código Civil, cujas definições são de observância inafastável – artigo 110 do Código Documento: 6205700 – RELATÓRIO, EMENTA E VOTO – Site certificado Página 2 de 10 Superior Tribunal de Justiça Tributário Nacional.” (RE 116121, Relator(a): Min. OCTAVIO GALLOTTI, Relator(a) p/ Acórdão: Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 11/10/2000, DJ 25-05-2001 PP-00017 EMENT VOL-02032-04 PP-00669)”
Além disto, podemos nos ater ao posicionamento da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial n° 631.547/MG sobre a questão. Vejamos:
“TRIBUTÁRIO. ISSQN. LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS (EQUIPAMENTOS DE SEGURANÇA ELETRÔNICA). PRONUNCIAMENTO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DO ITEM 79 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA AO DL 406/68. MATÉRIA CONSTITUCIONAL. 1. O Pleno do Colendo Supremo Tribunal Federal concluiu o julgamento do Recurso Extraordinário 116.121/SP (Rel. Min. Octavio Gallotti, DJ 25/05/2001), interposto por empresa de locação de guindastes onde se discutia a constitucionalidade da cobrança do ISS sobre a locação de bens móveis. Decidiu-se que a expressão “locação de bens móveis” constante no item 79 da lista de serviços a que se refere o DL 406/68 (redação da LC 56/87) é inconstitucional. Nas razões de decidir, frisou-se que “a terminologia constitucional do imposto sobre serviços revela o objeto da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo a contrato de locação de bem móvel. Em direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprios, descabendo confundir a locação de serviços com a de móveis, práticas diversas regidas pelo Código Civil, cujas definições são de observância inafastável”. 2. Tendo em vista o pronunciamento da Corte Maior, não é possível proceder à análise de recurso especial que discute, em sede infraconstitucional, a mesma matéria: incidência do ISSQN sobre a locação de equipamentos de segurança eletrônica (bens móveis). 3. Recurso especial não conhecido.” (REsp 631547/MG, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 15/06/2004, DJ 05/08/2004 p. 198)
Portanto, cabe concluir, com base nos dois precedentes acima, que, pelo fato da cobrança do ISS sobre a locação de bens móveis ser inconstitucional, a locação de bens não pode ser considerada locação de serviços, portanto, não pode ser considerada prestação de serviços.
O segundo quesito que cabe chamar a atenção ao leitor e responder é se a locação de bens móveis, por não ser considerado prestação de serviço, poderá ser considerado fato gerador das contribuições PIS e Cofins?
Para responder este quesito, primeiro, temos que ater ao fato que o Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 929.521/SP, julgado sob o rito do art. 543-C do CPC/73, em 23/09/09, entendeu que “a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – COFINS incide sobre as receitas provenientes das operações de locação de bens móveis, uma vez que “o conceito de receita bruta sujeita à exação tributária envolve, não só aquela decorrente da venda de mercadorias e da prestação de serviços, mas a soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais”. Vejamos:
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. COFINS. LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS. INCIDÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 535, DO CPC. INOCORRÊNCIA. 1. A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – COFINS incide sobre as receitas provenientes das operações de locação de bens móveis, uma vez que “o conceito de receita bruta sujeita à exação tributária envolve, não só aquela decorrente da venda de
mercadorias e da prestação de serviços, mas a soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais” (Precedente do STF que versou sobre receitas decorrentes da locação de bens imóveis: RE 371.258 AgR, Relator(a): Min. Cezar Peluso, Segunda Turma, julgado em 03.10.2006, DJ 27.10.2006). Precedentes das Turmas de Direito Público do STJ acerca de receitas decorrentes da locação de bens móveis: AgRg no Ag 1.136.371/PR, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 04.08.2009, DJe 27.08.2009; AgRg no Ag 1.067.748/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 19.05.2009, DJe 01.06.2009; REsp 1.010.388/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 03.02.2009, DJe 11.02.2009; e AgRg no Ag 846.958/MG, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, julgado em 05.06.2007, DJ 29.06.2007. 2. Deveras, “a base de incidência da COFINS é o faturamento, assim entendido o conjunto de receitas decorrentes da execução da atividade empresarial e (b) no conceito de mercadoria da LC 70/91 estão compreendidos até mesmo os bens imóveis, com mais razão se há de reconhecer a sujeição das receitas auferidas com a operações de
locação de bens móveis à mencionada contribuição” (REsp 1.010.388/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 03.02.2009, DJe 11.02.2009; e EDcl no REsp 534.190/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 19.08.2004, DJ 06.09.2004). 3. Conseqüentemente, a definição de faturamento/receita bruta engloba as receitas advindas das operações de locação de bens móveis, que constituem resultado mesmo da atividade econômica empreendida pela empresa. 4. O artigo 535, do CPC, resta incólume quando o Tribunal de origem, embora sucintamente, pronuncia-se de forma clara e suficiente sobre a questão posta nos autos. Ademais, o magistrado não está obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, desde que os fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão. 5. A ofensa a princípios e preceitos da Carta Magna não é passível de apreciação em sede de recurso especial. 6. A ausência de similitude fática entre os arestos confrontados obsta o conhecimento do recurso especial pela alínea “c”, do permissivo constitucional. 7. Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. Proposição de verbete sumular”.
Além disto, cabe ressaltar que o Superior Tribunal de Justiça sumulou esta questão através da Súmula 423 que estabelece que “a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – Cofins incide sobre as receitas provenientes das operações de locação de bens móveis”.
Portanto, cabe concluir que, baseado na posição pacífica do STJ, que as contribuições PIS e Cofins incidem sobre as receitas provenientes das operações de locação de bens móveis.
Por outro lado, contrariando o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, e chamando atenção ao leitor sobre alguns aspectos legais e interpretativos da incidência das contribuições PIS e Cofins sobre faturamento decorrente da locação de bens móveis, passo a explorar o tema.
Os contribuintes submetidos ao regime não cumulativo das contribuições PIS e Cofins, a partir da vigência das leis 10.637/02 e 10.833/03, e que tenham receitas decorrente de locação de bens móveis deverá sim pagar PIS e Cofins sobre estas receitas. Os pagamentos das contribuições PIS e Cofins sobre estas receitas dá-se pelo fato de as mencionadas leis que instituíram o PIS e Cofins não cumulativo serem posteriores a EC n° 20/98 que alterou o fato gerador constitucional destas contribuições.
Em contrapartida, as empresas optantes pelo recolhimento das contribuições PIS e Cofins pelo regime cumulativo, sob a égide da Lei n° 9.718/98, até a entrada em vigor da Lei nº 12.973/14, somente deveria recolher PIS e Cofins sobre o faturamento entendido como decorrente da venda de mercadorias, quer da venda de mercadorias e serviços, quer da venda de serviços, não se considerando receita bruta de natureza diversa.
Partindo do princípio, conforme o Supremo Tribunal Federal decidiu no Recurso Extraordinário n° 116.121/SP, que locação de bens móveis não é prestação de serviço para fins de incidência de ISS, esta receita também não pode ser considerada base de calcula para incidência de PIS e Cofins.
Diante do exposto, conclui que os contribuintes que tiveram receitas decorrentes de locação de bens móveis e que estão sujeitos ao regime cumulativo de recolhimento de PIS e Cofins, somente estarão sujeitos ao recolhimentos de PIS e Cofins sobre esta receita à partir da vigência da Lei nº 12.973/14.
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