No dia 24 de julho de 2018 foi publicado um artigo no blog do Grupo Ciatos, o qual foi abordado, com base da jurisprudência e análise literal na CR/88 e da legislação complementar, sobre a legalidade e constitucionalidade da sujeição das empresas, optantes pelo Simples Nacional, ao pagamento do diferencial de alíquota de ICMS – DIFAL.
Neste artigo, de forma resumida, será demonstrado que as empresas optantes pelo Simples Nacional estão sujeitadas ao DIFAL.
A controvérsia em questão cinge-se em analisar a legalidade e a constitucionalidade de se impor a empresa, optante pelo Simples Nacional, o recolhimento antecipado da diferença de alíquota de ICMS para operações interestaduais, devida ao ente político tributante em que se encontra situado o estabelecimento destinatário, em observância ao que estabelece o art. 13, §1º, XIII, “g”, item II e “h”, e §5º, da Lei Complementar nº 123/06.
O DIFAL é legal?
A respeito da legalidade da cobrança de diferencial de alíquota das empresas optantes pelo Simples Nacional, é legal, pois está regulamentada no o art. 13, §1º, XIII, “g”, item II e “h”, e §5º, da Lei Complementar nº 123/06, em plena observância ao que determina à alínea “d” do inciso III do art. 146 da CR/88.
A alínea “d” do inciso III do art. 146 da CR/88 estabelece que, cabe à Lei Complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239.
Portanto, a alegação de alguns juristas, de que as legislações dos Estados, em consonância com o que estabelece a Lei Complementar nº 123/06, violam o princípio da legalidade tributária previsto nos artigos 5º, II e 150, I da Constituição Federal e no artigo 97, I e III do CTN, não merece prosperar.
Destarte, a ilegalidade somente estará presente, caso as legislações próprias dos Estados, que tratam deste assunto (DIFAL), ofendessem o que determina a Lei Complementar nº 123/06, ou seja, estabelecem tributação contrário ao que estabelece a Lei Complementar nº 123/06.
O DIFAL é Constitucional?
A respeito da constitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota de ICMS, regulamentado no art. 13, §1º, XIII, “g”, item II e “h”, e §5º, da Lei Complementar nº 123/06, passo, portanto, a manifestar pela constitucionalidade destes dispositivos, pelos motivos que passo a fundamentar:
A alínea “d” do inciso III do art. 146 da CR/88 estabelece que cabe à Lei Complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239.
Em outras palavras, incumbe, por ordem constitucional, à Lei Complementar, regulamentar tratamento diferenciado e favorecido na área tributária, em favor de microempresas e as empresas de pequeno porte, no que tange à cobrança de ICMS e outros tributos.
Assim, cabe a Lei Complementar instituir um regime simplificado e favorecido, facultado as microempresas e empresas de pequeno porte, em exceção ao princípio da não-cumulatividade do ICMS, que é aplicável, com regra geral, às empresas optantes pelo recolhimento de Imposto de Renda pelo Lucro Presumido e Lucro Real. Como frisei, é facultativo ao micro e pequeno empresário optar pelo Simples Nacional.
A Lei Complementar nº 123/06, regulamentou a alínea “d” do inciso III do art. 146 da CR/88, ao instituir o Simples Nacional, regime pelo qual o contribuinte deixa de pagar o ICMS sobre crédito e débito (não-cumulatividade) e passa a pagar os tributos mediante uma alíquota única, com incidência sobre a receita, ou seja, um regime simplificado e de fácil operabilidade.
A respeito do diferencial de alíquota de ICMS – Difal, por ter a incidência sobre a entrada de mercadorias no Estado, oriundas de outro Estado, no estabelecimento destinatário, optante pelo Simples Nacional, cabe ressaltar que esta exação teve a finalidade de ajustar o sistema, pois, caso não houvesse esta tributação, os fornecedores de dentro do Estado seriam claramente prejudicados, uma vez que pagariam a alíquota “cheia” em comparação aos fornecedores sediados em outros Estados, que pagariam a alíquota interestadual menor.
Como exemplo, podemos citar a Industria A, sediada no Estado de São Paulo, que comercializa a mercadoria x para o destinatário, optante pelo Simples Nacional, sediado do Estado de Minas Gerais. Esta indústria pagaria alíquota interestadual de 12%. Se a mesma indústria A tivesse sediada no Estado de Minas Gerais, pagaria ICMS de 18%, havendo uma quebra de sistema. Ainda neste exemplo, se a indústria A também fosse importadora, então ao invés de 12% de alíquota de ICMS, ela pagaria 4%. Então, as empresas importadoras quebrariam as empresas nacionais, em decorrência da tributação.
Desta forma, caso não fosse instituído o diferencia de alíquota de ICMS para empresas no Simples Nacional, pela Lei Complementar nº 123/06, as indústrias passariam a vender mais para fora do Estado do que dentro do Estado. Além disto, as empresas passariam a comprar mais de importadores do que das empresas nacionais.
A fundamentação para tributação do diferencial de alíquota tem guarida no “princípio da prevenção de desiquilíbrios concorrenciais” constante no art. 146-A da CR/88 que estabelece que “a lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo”.
Em outras palavras, o que o art. 146-A da CR/88 estabeleceu, é que é competência da União Federal, instituir, tanto por lei complementar, quanto lei ordinária, formas legais de prevenir desequilíbrios concorrenciais, como o retro mencionado.
O que o art. 13, §1º, XIII, “g”, item II e “h”, e §5º cumulado com art. 23 da Lei Complementar nº 123/06 fez, foi prevenir desequilíbrios na concorrência entre as empresas sediadas em Estados distintos e as importadoras, ou seja, estes dispositivos tiveram como objetivo evitar que os contribuintes optantes pelo Simples Nacional, ao invés de comprarem dentro do Estado da Federação em que sediam, começassem a comprar mercadorias de outro Estados, ou de importadoras, aproveitando da “vantagem tributária do ICMS”.
Não obstante a argumentação retro mencionada, alguns juristas têm manifestado pela inconstitucionalidade do art. 13, §1º, XIII, “g”, item II e “h” da Lei Complementar nº 123/06, por ofensa ao princípio da não cumulatividade do ICMS, constante no art. 155, §2º, inciso I, da CR/88.
Os argumentos utilizados por estes juristas, resume-se ao fato de que, o art. 23 da Lei Complementar nº123/06, ao impedir o creditamento do diferencial de alíquota do ICMS, a ser recolhido quando da entrada das mercadorias no Estado de destino, pelos contribuintes optantes pelo Simples Nacional, ofende o princípio da não-cumulatividade.
Ocorre que, conforme já manifestado, por diversas vezes, pelo Supremo Tribunal Federal, os artigos da constituição devem ser interpretados em sintonia com os demais princípios previstos, e não de forma absoluta, sob pena de injustiça social tributaria.
Diante disto, art. 155, § 2º, inciso I deve ser interpretado em consonância com o que estabelece a alínea “d” do inciso III e o parágrafo único do art. 146, com o art. 146-A e com o art. 179 todos da Constituição da Republica de 88, prezando-se pela observância do princípio da proporcionalidade, razoabilidade e sopesamento de valores constitucionais.
Assim, por mais que o ICMS seja um tributo não-cumulativo, este tributo deve ser relativizado frente a alínea “d” do inciso III e parágrafo único do art. 146, que determinou a instituição de um regime tributário simplificado, unificado e favorecido, para microempresas e empresas de pequeno porte, afastando a regra geral de crédito e débito de ICMS.
Além disto, cabe mencionar que a sistemática do Simples Nacional já afastou a não-cumulativa de tributos em geral, para instituir uma alíquota única que engloba diversos tributos e incide sobre a receita tributária.
Ainda, em complemento a este argumento, o princípio da não-cumulatividade deve ser interpretado em harmonia com o art. 146-A da CR/88, dispositivo este que autorizou a lei complementar a prevenir desequilíbrios na concorrência, ou seja, prevenir que tributação seja motivo de prejuízo concorrencial e ofensa a livre iniciativa.
Posto isto, a questão da submissão de contribuintes optantes pelo Simples Nacional ao diferencial de alíquota de ICMS, ainda pendente de decisão pelo Supremo Tribunal, pois está sendo julgado em repercussão geral, é constitucional. Além disto, o DIFAL é legal, desde que a legislação do Estado que dispõe sobre o DIFAL estiver em consonância com o que estabelece a Lei Complementar nº 123/06, caso contrário será ilegal.
Portanto, os contribuintes, optantes pelo Simples Nacional, que se sentirem lesados, podem até ingressar no Judiciário esperando obter uma posição favorável. Porém, no ponto de vista humilde deste autor, não obterão êxito, pois os dispositivos da Lei Complementar nº 123/06, que instituíram o DIFAL, estão em total consonância com a Constituição Federal vigente.
Além disto, importante ponderar aos contribuintes de Minas Gerais, que pretendem ingressar em juízo questionando o diferencial de alíquota, que esta questão já foi apreciada tanto pelo Tribunal de Justiça de Minas Gerais quanto pelo Superior Tribunal de Justiça, conforme demonstrado no artigo de minha autoria postado no blog do Grupo Ciatos no dia 24/07/18, e que restou pacificado pela legalidade do DIFAL.
A equipe do Grupo Ciatos, formada por advogados tributaristas e contadores, coloca-se inteiramente à disposição dos clientes para esclarecer qualquer dúvida sobre Simples Nacional, bem como para tratar da melhor estratégia tributária para sua empresa.
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